מתנות במקרקעין בין קרובים

העברה ללא תמורה (להלן: "המתנה") בין קרובים מחד, פטורה ממס שבח בידי מעביר המתנה לפי סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין ומאידך, מקבל המתנה חייב ב-1/3 משיעור מס הרכישה בו חייב מקבל המתנה (1/3 מחישוב המס לפי מדרגות דירה יחידה או 1/3 מחישוב המס לפי מדרגות דירה נוספת).

התיאור האמור לעיל, תוך שימוש בסוג הפטור ממס שבח לפי סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין, הוא היישום השכיח ביותר בסוג עסקאות מעין אלה. עורכי דין רבים נוקטים בעמדה זו בעסקאות אלה מבלי לבחון את השלכות יישום סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין מצד נותן המתנה.

ברצוננו לעמוד על מספר סוגיות מרכזיות העולות מעסקאות נפוצות אלה כדלקמן:

1. ההבדלים בהגדרת "קרוב" בין מס השבח לבין מס הרכישה;

2. ביטול תקופות הצינון? טעות נפוצה;

3. השימוש בפטור ממס השבח לפי סעיף 62 לחוק או שימוש בפטורים אחרים?

1. הבדלים בהגדרת "קרוב" – בין מס השבח לבין מס הרכישה

כאשר בני משפחה מעוניינים לבצע העברות ללא תמורה ביניהם, עולה השאלה האם לצד הנותן ולצד המקבל קיימת זכאות גם לפטור ממס שבח וגם להנחה במס רכישה, בהתאמה? לרוב קיימת התאמה אך למרבה התדהמה אינה מושלמת תמיד. נעמוד על ההבדלים העיקריים:

1.1. הפטור ממס השבח:

לצורך קבלת הפטור ממס שבח לפי סעיף 62, "קרוב" הוא: בן זוג, הורה, סבא וסבתא, בן, נכד, נין ובן זוגם של כל אחד מאלה. *בנוסף, אח ואחות ייחשבו לעניין קבלת פטור זה ל"קרוב" אך ורק אם נותן המתנה קיבל את הזכות מהוריו או מסבא וסבתא שלו ללא תמורה ו/או בירושה.

1.2. ההנחה במס רכישה:

1.2.1. לצורך תשלום מוזל של 1/3 ממס הרכישה בו חייב מקבל המתנה, "קרוב" יהיה כל אחד מהאמור לעיל בסעיף 1.1 אך למעט: סבא וסבתא (ובני זוגם), הורי הסבא והסבתא (ובני זוגם), צאצאי בני הזוג ובני הזוג של כל המפורטים לעיל (למעט בן זוג של צאצא) - לא ייחשבו "קרוב". התנאי הייחודי לעניין הזכות בידי האח המעביר (שהזכות התקבלה מהורה ו/או מהורה הורה בדרך של מתנה ו/או ירושה) אינו קיים ואף אם האח המעביר לא קיבל את הזכות מהוריו או מהורי הוריו, עדיין מקבל המתנה ייהנה מהטבה של 1/3 מס הרכישה, זאת על אף שלילת הפטור ממס שבח לפי סעיף 62 לחוק.

1.2.2. חריג נוסף, העברה לאיגוד מקרקעין בשליטת המוכר – בתקנות מס הרכישה אין הקלה על העברת זכות במקרקעין לאיגוד בשליטת המוכר. על אף האמור, בתיק שנוהל בבית המשפט העליון ולא פורסם (ע"א 9410/03 מנהל מיסוי מקרקעין נ' רוגובין) רשות המיסים הגיעה לפשרה לפיה התקנה חלה גם במקרה זה.

2. ביטול תקופות הצינון? טעות נפוצה;

2.1. לעניין הפטור, נותרו תקופות הצינון – 3 שנים אם מקבל המתנה גר ו-4 שנים אם לא גר בדירה

הסבר: החל מה-1.1.18 שונו תקופות הצינון כך: מוכר דירה שקיבל אותה במתנה, יוכל למכור אותה בפטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק כעבור 3 שנים ממועד קבלתה, אם התגורר בה, ואם לא התגורר בה אז כעבור 4 שנים.

2.2. לעניין שימוש בשיעור המס הלינארי החדש (המוטב) בוטלו תקופות הצינון

הסבר: נקבע כי החל מה-1.1.18 אין תקופות צינון לעניין השימוש בשיעור המס הלינארי המוטב וכי ניתן למכור דירה שהתקבלה במתנה ע"י מקבל המתנה בשיעור המס הלינארי המוטב מבלי להמתין תקופת צינון כלשהי. האמור ייעשה בכפוף לחשיפה פירותית במס הכנסה.

3. השימוש בפטור ממס השבח לפי סעיף 62 לחוק במכירת דירת מגורים;

השימוש בסעיף 62 לחוק מעניק פטור ממס השבח בעת העברת הזכויות במקרקעין. יחד עם זאת, בהעברת דירת מגורים עלול להיווצר למקבל המתנה נזק עתידי משני היבטים עיקריים:

3.1. מקבל המתנה ייכנס לנעלי נותן המתנה במכירת הדירה – יום הרכישה ושווי הרכישה של נותן המתנה יהיו זהים גם למקבל המתנה;

3.2. מקבל המתנה חייב להמתין את תקופות הצינון (3 שנים אם גר ו-4 שנים אם לא גר) בבואו למכור את הדירה בפטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק.

לאור החסרונות לעיל, עומדת בפני נותן המתנה אפשרות לעשות שימוש בפטור מסוג אחר וזאת על אף שהעברת הדירה נעשית ללא תמורה ל"קרוב".

ככל שנותן המתנה עומד בתנאי הפטור ממס שבח לדירה יחידה לפי סעיף 49ב(2) לחוק, עומדת בפניו זכות הבחירה לעשות שימוש בסעיף 49ב(2) לחוק ולא בסעיף 62 לחוק. במצב דברים זה, מקבל המתנה יזכה בשני יתרונות (לפעמים) בולטים:

3.3. מקבל המתנה יקבל שווי רכישה חדש (יום הרכישה החדש לא תמיד יהווה יתרון);

3.4. מקבל המתנה לא יהיה כפוף לתקופות הצינון במכירת הדירה -

לדוגמא: נותן המתנה רכש את הדירה בשנת 1990 בשווי רכישה של 50,000 ₪. אם יעביר למקבל המתנה את הדירה היום לפי סעיף 62, מקבל המתנה ייכנס לנעלי נותן המתנה לעניין יום ושווי הרכישה אך אם יעביר למקבל המתנה את הדירה לפי סעיף 49ב(2) לחוק, יום ושווי הרכישה יהיו – יום הרכישה (היום) ושווי הרכישה לפי שוויה במועד ההעברה (לדוגמא 2 מיליון ₪ במקום 50,000 ₪).

המשמעויות הן:

- בפטור - כך, אם נותן המתנה יעביר את המתנה תוך שימוש בסעיף 49ב(2) לחוק, ככל שזו דירתו היחידה של מקבל המתנה וככל שיעמוד ביתר תנאי סעיף 49ב(2) לחוק, מקבל המתנה ימכור את הדירה כעבור 18 חודשים ממועד קבלת המתנה בפטור ממס שבח ללא דרישת תקופות צינון.

- לינארי מוטב - לחילופין, ככל ומקבל המתנה מחזיק בבעלותו דירות מגורים נוספות, יוכל למכור את הדירה מיד לאחר קבלתה במתנה בשיעור המס הלינארי החדש (החל מה-1.1.14 שיעור מס של 25%) על השבח שיווצר בין 2 מיליון ₪ לבין השווי במכירה לצד ג'.

- התלבטות בשימוש - כך, ניתן לראות כי השימוש בסעיף זה או אחר אינו משתלם אוטומטית שכן ההחלטה תלויה בנתוני הדירה, נותן המתנה ומקבל המתנה הספציפיים. יכול להיות מקרה בו לא יהיה כלל שבח בין עסקת המתנה לבין עסקת המכר לצד ג' וכך משתלם להשתמש בסעיף 49ב(2) לחוק ע"י נותן המתנה ויכול להיות מקרה בו יהיה שבח של 400,000 ₪ ולנותן המתנה לא תהיה זכאות לפטור ממס שבח במכירת הדירה שאז, ייכפה עליו שיעור מס לינארי בשיעור של 25% במקום שיעור מס לינארי מוטב בשיעור של 4% (אם נותן המתנה רכש את הדירה לפני עשרות שנים).

לסיכום, העברות ללא תמורה הן לכאורה פעולות פשוטות לגביהן קיימים היבטים רבים, מסבכים, עם פוטנציאל לגרימת נזקים רבים לצדדים נותני ומקבלי המתנות. בקרוב, במסגרת מאמר המשך, נביא היבטים נוספים וחשובים בנושא חשוב זה.